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IFRS – Normas Internacionales de Información Financiera www.pwc.com EFECTOS FISCALES DE LA APLICACIÓN DE NIIF EN EMPRESAS ARGENTINAS AGOSTO 2011.

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1 IFRS – Normas Internacionales de Información Financiera EFECTOS FISCALES DE LA APLICACIÓN DE NIIF EN EMPRESAS ARGENTINAS AGOSTO 2011

2 PwC Seminarios CSA 2011 (3er. Ciclo de actualización) Agosto de septiembre – IFRIC 12: aspectos contables y fiscales 12 de octubre – Nueva normativa internacional: NIIF 10, 11, 12, 13 / Exposure Draft (ED) Hedge Accounting / Otros ED 16 de noviembre – Revisión integral proceso de adopción de NIIF en Argentina / Mejores prácticas en la aplicación de NIIF

3 PwC Agosto Apertura de la jornada9:15 – 09:35 Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina09:35– 10:15 Relación entre la contabilidad societaria y la tributación10:15– 11:15 Break11:15– 11:30 Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales11:30 – 13:00 Almuerzo13:00 – 14:30 Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)14:30 – 16:15 Break16:15 – 16:30 Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina16:30– 17:00 Conclusiones / Cierre de la jornada17:00– 18:00 Agenda

4 PwC Es el set de normas contables más utilizado actualmente en el mundo, de complejidad y extensión comparable a los US GAAP, adoptado por un número creciente de países como respuesta a la necesidad de tener un lenguaje común para el reporte de la información financiera, comparable más allá de las geografías. ¿Qué es IFRS / NIIF? Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina

5 PwC Países que requieren o permiten NIIF Países en proceso de convergencia a NIIF IFRS por país Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina

6 PwC IFRS por país Top Global Capital Markets USUS GAAP * JapónConversión a IFRS UKIFRS FranciaIFRS CanadáIFRS AlemaniaIFRS Hong KongIFRS ItaliaIFRS SuizaIFRS AustraliaIFRS EspañaIFRS Sudamérica ArgentinaIFRS ** BrasilIFRS ChileIFRS Otros países ChinaConversión a IFRS *** CoreaIFRS IndiaConversión a IFRS Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina ** Aceptado voluntariamente en 2011 y obligatorio en *** Normas locales convergen sustancialmente con NIIF. * Proyecto de la SEC para aceptación gradual para empresas domésticas a partir del año 2014.

7 PwC ¿Que entidades están alcanzadas? Empresas que están bajo el control de la Comisión Nacional de Valores (CNV) – por estar incluidas en el régimen de oferta pública – Ley N° ya sea por su capital o por sus obligaciones negociables- o que hayan solicitado autorización para estar incluidas. La adopción de las NIIF resulta obligatoria para las sociedades en régimen de oferta pública a partir del ejercicio que se inicie el 1° de enero de 2012, admitiendo su aplicación anticipada para los ejercicios iniciados a partir del 1° de enero de Información adicional en Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina

8 PwC Entidades no alcanzadas Las que estando bajo la órbita CNV se han excluido expresamente: Entidades financieras, compañías de seguros, cooperativas y asociaciones civiles. Empresas del panel PYME. Sociedades gerentes y depositarias de fondos comunes de inversión, los fondos comunes de inversión, los fideicomisos financieros autorizados a la oferta pública. Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina

9 PwC Información a incluir en los EECC durante la transición Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina

10 PwC 1.Estados contables individuales vs. consolidados NIIF sólo requieren estados contables consolidados como información principal de un Grupo Económico, pero admite la presentación de estados contables individuales en forma voluntaria o si la legislación local lo exige (como ocurre en Argentina). Las inversiones en sociedades controladas o en que ejerza influencia significativa se valúan según IAS 27 a costo o valor razonable. Sin embargo la RT 26 estableció una excepción por la cual estas inversiones se continuarán valuando a VPP (Requerimiento CSA). Coexistirán los estados consolidados y los individuales, como hasta el momento, dado que así lo requiere la norma legal. Aspectos particulares Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina

11 PwC 1.Principales diferencias entre AR GAAP y NIIF Aspectos particulares Agosto Introducción a las NIIF y su aplicación en Argentina Moneda funcional InventariosMayor apertura en notas y nueva información Activos fijosEstado de otros resultados integrales Pasivo por impuesto diferido generado por el AxI Opciones de exposición del Estado de Resultados (naturaleza / función), Balance IFRIC 12Información de segmentos Acciones preferidas Reconocimiento de ingresos Capitalización de ciertos costos Cuestiones de Medición Cuestiones de Exposición

12 Los impactos tributarios de la adopción de las NIIF 12

13 PwC 13 Una primera aproximación Se podría simplificar diciendo que las NIIF abarcan cuatro tipos de cuestiones: Cambios en materia de valuación de activos y pasivos. Cambios en materia de reconocimiento de ingresos y gastos. Modificaciones en la manera de contabilizar transacciones complejas (ejemplo: adquisición de un fondo de comercio, combinaciones de negocios, leasings, etc.). Variedad y calidad de la información a entregar al lector de los estados financieros. Los impactos tributarios de la adopción de las NIIF Agosto Para cada una de estas situaciones el especialista tributario debe entender cómo impacta esto en la contabilidad societaria.

14 PwC ¿ Porqué el especialista tributario debe involucrarse? Para conocer a fondo los cambios contables que son punto de partida para la determinación fiscal. Ejemplo: el devengado contable. Efectuar los requerimientos a las áreas de IT cuando haya temas que necesitan ser parametrizados fiscalmente. Entender los cambios frente a posibles futuras discusiones con el Fisco. El Fisco tendrá dos sets de normas en sus clientes contribuyentes. Los impactos tributarios de la adopción de las NIIF Agosto

15 PwC Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La relación entre las normas tributarias y la contabilidad: Supuestos de no remisión: Para los conceptos o términos definidos en la propia ley. Si no estuvieran definidos y su sentido y alcance no pudiera ser fijado por su letra o espíritu se puede recurrir a conceptos y términos del derecho privado (art. 1 Ley Procedimientos Tributarios) Supuestos de remisión directa a la contabilidad: art y 22 inc. h) ley imp. sobre Bs. Personales y arts. 52 inc. b) (Bs. Cambio); 81 inc. a) (Capitalización Exigua); 87 inc.j) (Tope 25% Honorarios Directores y Síndico) ley Imp. a las Ganancias, etc. Supuestos de remisión indirecta a la contabilidad: art. 69 DR Impuesto a las Ganancias (….partiendo del resultado neto del ejercicio comercial……). Agosto

16 PwC La relación entre las normas tributarias y la contabilidad: Uso de la contabilidad como Medio de pruebaFuente del derecho tributario para definir Cuestiones de CategorizaciónCuestiones de imputación de resultados a fines fiscales Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

17 PwC El concepto de devengado impositivo: - Art. 18 Ley de Impuesto a las Ganancias: A los efectos de su imputación al año fiscal se consideran ganancias del ejercicio las devengadas en el mismo, añadiendo luego que Cuando corresponda la imputación de acuerdo con su devengamiento, la misma deberá efectuarse en función del tiempo, siempre que se trate de intereses estipulados o presuntos -excepto los producidos por los valores mobiliarios-, alquileres y otros de características similares aclarando más adelante que las disposiciones precedentes sobre imputación de la ganancia se aplicarán correlativamente para la imputación de los gastos salvo disposición en contrario. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

18 PwC El concepto de devengado impositivo: - Rédito devengado es a nuestro juicio el rédito exigible, pero no ingresado. Puede nacer una obligación y el derecho correlativo, pero tratarse de un derecho condicional o a término. Mientras la condición no se haya cumplido o el plazo no haya vencido, haciendo exigible el pago, desde el punto de vista fiscal no hay rédito devengado. Dictamen 29/9/39 (del dictamen DAJ DGI del 9/12/1966). - Tal interpretación de lo devengado, no siempre armoniza con la que contable y económicamente se hace de dicho término… dictamen 4/4/50 (del dictamen DAJ DGI del 9/12/1966) - …que los réditos se devengan, cuando, sin condición alguna, existe un derecho al cobro u obligación de pago, ciertos y determinados dictamen DAJ DGI del 9/12/1966. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

19 PwC El concepto de devengado impositivo: - La definición de Reig: 1) Requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso o del gasto. 2) Requiere que el derecho al ingreso o compromiso de gasto no esté sujeto a condición (suspensiva) que puede hacerlo inexistente al momento de cumplirse lo comprometido. 3) No requiere actual exigibilidad o determinación, ni fijación de término preciso para el pago; puede ser obligación a plazo y de monto no determinado. E.Reig, Impuesto a las Ganancias, Ed. Macchi, décima edición, p. 314 Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

20 PwC El concepto de devengado impositivo: - La definición de Raimondi: Requiere tres principios a) Causalidad: se requiere la existencia de una causa eficiente. b) Correlación: los gastos se restan de las ganancias que los han provocado. c) Valuación: si se ignora el monto exacto de un beneficio o un gasto devengado, debe estimárselo adecuadamente. Raimondi y Atchabahian, El impuesto a las ganancias, Ed. Depalma, p. 462 Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

21 PwC Para qué necesitamos del concepto de Devengado Contable si ya tenemos definido el concepto de Devengado Impositivo? Art. 69 del Decreto Reglamentario: los sujetos… que lleven un sistema comercial que les permita confeccionar balances en forma comercial, determinarán la ganancia partiendo del resultado neto del ejercicio comercial, al que sumarán los montos computados en la contabilidad cuya deducción no admite la ley y restarán las ganancias no alcanzadas por el impuesto. Del mismo modo procederán con los importes no contabilizados, que la ley considera computables a efectos de la determinación del tributo. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

22 PwC Fallo Huelva TFN, Sala A, 14/9/72 La empresa optó por el método de lo percibido cuando su contabilidad la llevaba por el método de lo devengado (opción contemplada por el art. 17 de la ley de Impuesto a los Réditos (t.o. 1972)) Que no cabe admitir el razonamiento según el cual el balance impositivo es totalmente autónomo o independiente del comercial como lo prueba concluyentemente, entre otras disposiciones, el art. 82 (actual 69) de la reglamentación de la ley (t.o. 1960) que se invoca en las resoluciones recurridas, a tenor del cual los contribuyentes ´que lleven libros o practiquen balance anual, determinarán el rédito neto en la declaración jurada respectiva´ a partir del ´beneficio o quebranto que arroje el balance anual´ con los ajustes que ahí se indican, beneficio o quebranto cuyo monto es obviamente el que resulte del método de imputación o apropiación utilizado en dicho balance. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad es relevante para la tributación

23 PwC Fallo Chrysler Cía Financiera, Sala B, 5/5/78 La empresa utilizaba el sistema francés para la contabilización de sus intereses ganados e impositivamente el sistema lineal, difiriendo así su reconocimiento impositivo. el sistema francés o de intereses decrecientes es el que aplica la actora en las operaciones financieras que realiza, determinando el interés a pagar sobre los saldos deudores, de forma tal que el monto de los mismos, dentro de la cuota fijada, disminuye a medida que se va amortizando el capital adeudado…Que la adopción del sistema lineal para el cálculo de los intereses no se adecua a la realidad económica de la empresa por lo que se decidió que la empresa debía aplicar el sistema francés seguido en la contabilidad, también a efectos tributarios. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad es relevante para la tributación

24 PwC Jarach, comentando el fallo Huelva, afirmó : … la valuación de inventarios, la determinación de las deducciones por amortizaciones, la registración de diferencias de cambio pueden, según la interpretación generalizada de las normas pertinentes, efectuarse en el balance impositivo en forma no coincidente con el balance comercial. Estas divergencias admitidas no son suficientes para concluir en forma general que el balance fiscal es independiente o autónomo respecto del comercial … tampoco estos elementos son suficientes para adoptar la posición contraria. …la disposición del art. 82 de la reglamentación utilizada en la sentencia como argumento para negar la independencia del balance fiscal frente al comercial con respecto al método de imputación…probaría también que no pueden utilizarse métodos diferentes de la valuación de inventarios o de determinación de diferencias de cambio, ya que estos aspectos tampoco están mencionados expresamente como ajustes del resultado según el balance comercial. D. Jarach Balance Comercial y Balance Fiscal, LI, mayo 1973, p Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

25 PwC Oklander, diez años más tarde, postuló la existencia de tres zonas de relación entre la contabilidad y la tributación: 1) Zona de dependencia: abarca los aspectos donde la legislación tributaria se remite explícitamente a la contabilidad (fijación del período fiscal y método de apropiación de ingresos y gastos –devengado o percibido). 2) Zona de independencia: abarca todas las cuestiones para las que la legislación tributaria fija en forma taxativa determinadas soluciones con independencia de los criterios contables (ganancias de fuente extranjera, exenciones, limitación en la deducción de ciertos gastos). 3) Zona de conflicto: abarca las cuestiones no resueltas claramente por la ley tributaria, para las que no existen normas expresas y terminantes. Esta circunstancia genera un margen de incertidumbre en cuanto al efecto, determinante o no, de la solución que a su respecto haya arbitrado la contabilidad (vida útil de bienes de uso, intereses implícitos, intereses ganados en cuotas uniformes de planes de pago, etc.) J.Oklander Las normas legales y fiscales y los P.C.G.A.: ¿conflictos de divergencia o posible integración macro contable?, Rev. Contabilidad y Administración, Diciembre 1983, p.909. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

26 PwC Reig, una década después, abogó por la reducción de las tres zonas descriptas por Oklander a sólo dos: zona de dependencia y zona de independencia, subsumiendo en la primera a la zona de conflicto, mediante la aplicación supletoria de las normas de la contabilidad en todos aquellos aspectos no regulados por la legislación impositiva.* Para ello, la ley fiscal debería contener una norma que claramente establezca que en todos aquellos casos en que las normas tributarias de los impuestos a la renta o patrimonio no prevea la situación fáctica que se presente o deba interpretarse en la medición de su base, serán de aplicación las normas de la contabilidad** Parte pertinente de la modificación legislativa propuesta: Art. 94 LIG: Los resultados imponibles…serán determinados en moneda constante, sobre la base de las normas que rijan para la confección de los estados contables del balance comercial … Art. Agregado LIG: Cuando esta ley se refiere al balance comercial o a las normas que rigen en la confección del balance comercial se entenderá que se refiere al confeccionado conforme a las normas contables en vigencia a la fecha de sanción de la presente ley... * E. Reig Conflictos entre las normas impositivas y los principios contables, DT Errepar, febrero de 1993, p.129. ** E. Reig La valuación de inventarios y el ajuste por inflación. Un proyecto de reforma fiscal. DT Errepar, Mayo de Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

27 PwC La modificación legislativa nunca fue aprobada y desde entonces tenemos una profusa jurisprudencia que ha intentado fijar pautas –muchas veces contradictorias- sobre la zona de conflicto. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

28 PwC Ind. Plásticas D´Accord, Sala A, 17/12/97 – Confirmación Cámara Sala II 6/7/00 En el caso se debatía si un aporte irrevocable a cuenta de futuras suscripciones debía considerarse como un pasivo ajustable o como parte del capital a efectos del ajuste por inflación impositivo. La empresa lo había contabilizado como parte del capital mientras que de las actas surgía el carácter de pasivo ajustable. De las normas legales reseñadas surge que no se puede optar en los balances impositivos por un método distinto del seguido en la contabilidad, no cabiendo admitir la existencia de autonomía entre los balances fiscal y comercial, por cuanto la pauta reglamentaria alude al ´resultado neto del ejercicio comercial´, al que se le adicionarán y deducirán ajustes impositivos (TFN Huelva S.A.) Las divergencias entre los balances comercial e impositivo sólo resultan admisibles cuando en forma taxativa la ley y su reglamentación dispongan tratamientos alternativos de excepción (por ejemplo, importes no contabilizados que la ley considere computables a efectos de la determinación del tributo, criterios de valuación de existencias de bienes de cambio, previsión para indemnización rubro antigüedad, etc.) Constituyendo las registraciones que surgen de los estados contables de la apelante el soporte técnico de la ´contabilidad fiscal´, la consideración de ajuste al pasivo no reflejados en aquéllos significa un apartamiento inmotivado de las normas que gobiernan la confección de los balances contables. Admitir lo contrario implicaría…suponer que los balances certificados por Contador Público no reflejarían la real situación económico financiera de la sociedad ni su resultado final… Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad es relevante para la tributación

29 PwC Inversora Nihuiles, Sala A, 25/11/02 – Confirmación Cámara, Sala V, 13/12/04 La empresa compró el 51% de las acciones de otra sociedad y, por aplicación de la RT5, contabilizó en su activo las acciones al V.P.P. y la diferencia con el precio pagado, en el rubro bienes intangibles como una llave. A efectos tributarios consideró en I.G.M.P. exento la totalidad del precio pagado, mientras que el fisco consideró gravada la parte correspondiente a la contabilización del valor llave. Queda claro, pues, que la propia sociedad considera el valor llave contablemente como activo intangible, en tanto que en su escrito de apelación desconoce esa categorización, afirmando que se trata de acciones… Luego, citando su antecedente de Ind. Plásticas D´Accord afirma en principio, el tratamiento contable resulta decisivo a los efectos de establecer la categorización impositiva del activo en cuestión, salvo que la recurrente aporte elementos concretos que indiquen lo contrario. La Cámara afirmó: las registraciones que surgen de los estados contables de la sociedad constituyen el soporte técnico de la contabilidad fiscal, por la cual la consideración de ajustes al activo no reflejados en aquéllos significa un apartamiento de las normas que gobiernan la confección de los balances contables. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad es relevante para la tributación

30 PwC Ecohabitat, Sala A, 29/4/04 – Confirmación Cámara, Sala III, 7/5/09 Se impidió la deducción como gastos -a medida que se fue cumpliendo el contrato de concesión- (así también imputados contablemente) a las indemnizaciones por despido que debían abonarse a su finalización, en razón que el hecho generador del devengamiento es el despido y no la obligación asumida con el concedente. Mayoría: Que una postura distinta a la que aquí se sostiene implicaría tanto como suponer que una vez definidos los elementos sustantivos del gravamen por la ley…éstos pueden ser alterados a su arbitrio por los sujetos obligados, con lo que se vaciaría el principio de legalidad de buena parte de su contenido útil… Desde otra óptica, significaría sentar un criterio interpretativo del concepto de lo devengado… que en los hechos daría lugar a la necesaria construcción de un sistema de deducción y reintegro al balance impositivo, carente de una específica regulación normativa y, en consecuencia, apartado asimismo del principio de legalidad… En orden a lo expuesto, resulta irrelevante la circunstancia que la empresa haya procedido a provisionar en su contabilidad los gastos de referencia. Minoría. las divergencias entre los balances comercial e impositivo solo resultan admisibles cuando en forma taxativa la ley y su reglamentación dispongan tratamientos alternativos de excepción. Lo expuesto, claro está, siempre que en el balance contable se reflejen todos los derechos y obligaciones jurídicos originados en transacciones con terceros de los que deriven los resultados de período fiscal que se liquida y su correcta imputación, ya que no deberían considerarse impositivamente los ajustes contables ´inaudita parte´. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad no es relevante para la tributación

31 PwC Suple S.A., Sala B, 16/12/05 – Confirmación Cámara, Sala V, 22/2/07 El contribuyente dedujo los intereses provenientes de una declaración jurada presentada fuera de término. El fisco impugnó la deducción sosteniendo, entre otras razones, que los intereses no estaban contabilizados. El Tribunal no aceptó la deducción por otras razones. …la controversia…involucra el análisis del siempre controvertido concepto del devengado … que como tiene dicho la CNFed. Cont. Adm. Sala IV 8/10/81 in re De Sa, Dora Barrett… ´a diferencia del concepto de lo percibido, aquel de lo devengado no estaba definido por la Ley de impuesto a los Réditos, por lo que debe entenderse que, al permitir la opción por dicho sistema (artículo 17, ley ), el legislador difirió su calificación, a lo que por tal se entiende en la práctica contable generalizada, o sea la imputación del rédito al ejercicio en que se produjeron los hechos necesarios para su generación….´ Que…la supuesta ausencia de contabilización de los intereses deducidos… no resulta, en casos como el que nos ocupa, un elemento definitorio ni decisivo a los efectos de la procedencia del cargo negativo en el balance fiscal, por cuanto los mismos pueden ser respaldados en documentos de indubitable origen que dan cuenta de su procedencia y exacta mensura. Este razonamiento… es también un corolario lógico de la importancia relativa que en algunos supuestos posee la contabilidad como elemento probatorio de un cargo … ya que, desde la óptica fiscal, no debe perderse de vista que así como lo contabilizado solo vale en relación con la fe que merezcan los comprobantes que le sirven de respaldo, lo no contabilizado, pero fehacientemente respaldado, puede también ser admitido en supuestos especiales. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad no es relevante para la tributación

32 PwC Inmobal Nutrer S.A., Sala A, 29/11/10 – El contribuyente dedujo el 100% de un mal crédito en función de los índices previstos en el DR de la LIG mientras que contablemente sólo consideró incobrable al 60% del mismo. El Tribunal no aceptó la deducción, entre otros, por la falta de congruencia entre el criterio impositivo y contable. Cabe remitirse a lo resuelto por esta Sala in re ´Industrias Plásticas D´Accord en virtud la cual se dijo: …´las divergencias entre los balances comercial e impositivo sólo resultarán admisibles cuando en forma taxativa la ley o su reglamentación dispongan tratamientos alternativos de excepción´ … no obstante la falta de estrictez que debe reconocerse a la norma reglamentaria en cuestión, la ley exige la existencia de requisitos mínimos que analizados en el caso concreto, permitan razonable y prudentemente, tener por configurada dicha incobrabilidad a los efectos de una adecuada determinación del gravamen en el período fiscal que se liquida. Circunstancia que no se da en la especie. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad es relevante para la tributación

33 PwC Enap Sipetrol Argentina S.A., Sala D, 19/4/11 – El contribuyente dedujo como gasto el importe provisionado por las tareas de cementamiento y abandono de pozos (así también imputados contablemente) que deben realizarse al concluirse la explotación de los mismos por requerimiento legal. El Tribunal consideró que el gasto no se encontraba devengado y que constituía una previsión no deducible. Que en este caso, la recurrente denomina como ´provisión´, a un pasivo contingente que por sus características cuadraría denominarla más certeramente como ´previsión´, …corresponde tener presente que la ley del impuesto a las ganancias no permite computar como deducibles otras ´previsiones´que aquellas que taxativamente enumera, entre las cuales no se encuentra la aquí analizada. Vale decir que por el cambio de nomenclatura a que se refiere el párrafo precedente, la reserva para ´Recupero Medio Ambiente´que se estima indebidamente llamada ´provisión´, no es de las deducibles. De ello resulta que la contabilización realizada por la recurrente sólo pudo instrumentarse, en todo caso, bajo la forma de una ´previsión´, que no otra era posible dada la incertidumbre acerca de la existencia en definitiva de la obligación y de su magnitud. Finalmente, cabe señalar que el balance contable rara vez coincide con el fiscal y por lo tanto, deducciones que pueden ser generalmente admitidas en el primero no lo son en el segundo, precisamente por la estrictez de las normas impositivas, tal como se ha comentado al examinar el caso de los pasivos contingentes en el considerando precedente. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad no es relevante para la tributación

34 PwC Shopping Alto Palermo S.A., Sala B, 1/2/05 – Confirmación Cámara, Sala I, 23/12/08 Shopping Alto Palermo S.A., Sala A, 15/12/06 – Confirmación Cámara, Sala V, 26/5/09 Shopping Alto Palermo S.A., Sala D, 10/9/09 - El contribuyente imputó el ´derecho de admisión´ previsto en el contrato de locación de los locales, en función del plazo de duración de los contratos e idéntico criterio siguió en su contabilidad. Su cobro se producía en cuotas y no estaba condicionado a la rescisión del contrato. Todos los Tribunales intervinientes entendieron que se trataba de un concepto autónomo y que era un derecho cierto no sujeto a condición por lo que correspondía considerarlo devengado íntegramente con la firma del contrato y no en función del tiempo. Ningún Tribunal,de los cinco intervinientes, hizo mérito de la contabilización efectuada por el contribuyente aunque el mismo alegó que la imputación contable siguió la norma FAS 13 aplicable a los contratos de locación. La Sala I, remite a la definición de devengado efectuada por la Sala IV en la causa Cía Tucumana de Refrescos S.A. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad no es relevante para la tributación.

35 PwC Cía. Embotelladora Tucumana, Sala A, 12/2/04 – Confirmación Cámara, Sala IV, 14/8/07 La empresa dedujo ciertos gastos relacionados con los contratos de apoyo de evolución comercial celebrados con sus clientes –que le garantizaban su exclusividad-, sin tener en cuenta el plazo de duración de los mismos. Contablemente siguió el mismo criterio considerándolos gastos de publicidad, de acuerdo a la NIC 38 en coincidencia con la RT 17. El Tribunal consideró que al tener el contrato una duración superior al ejercicio comercial, debe imputarse el gasto en forma proporcional al servicio prestado en el período. Esta Sala se ha expedido en relación al concepto de lo devengado considerando que implica que los resultados (ingresos y gastos) deben computarse cuando la operación que los origina queda perfeccionada, considerando la legislación o prácticas comerciales y la ponderación fundada de riesgos inherentes Dicho tratamiento fiscal del gasto –corresponde aclarar- es independiente del tratamiento contable que le haya otorgado la empresa, ya que si bien el balance comercial anual debe ser tomado como punto de partida para la determinación del balance impositivo, al primero deberán hacérsele los ajustes de los criterios contables que se hayan usado y que no sean aceptados para el balance fiscal, de modo tal que se pueda determinar fehacientemente el resultado sujeto a impuesto. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad no es relevante para la tributación

36 PwC Cía. Embotelladora Tucumana, Procuración General de la Nación, 1/2/10 A mi modo de ver; la norma no presenta mayores dificultades hermenéuticas en cuanto a que los gastos se imputan en el ejercicio en que se devengan En el sub lite, como he relatado aquí, se trató de un gasto cuyo devengamiento se produjo en el momento en que se incurrió, y correspondía deducirlo íntegramente en el ejercicio fiscal correspondiente a dicho instante. …en autos no ha sido invocado… que se esté frente a alguna de esas excepciones a la regla del devengamiento, contenidas en el citado tercer párrafo del art. 18 (intereses, alquileres y otros de características similares) que obligaría a imputar los gastos de manera proporcional a la duración de los contratos Tampoco se demostró …que los contratos involucrados sean de tracto sucesivo o que su perfeccionamiento no ocurra íntegramente al momento de su celebración. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad no es relevante para la tributación

37 PwC Cía. Embotelladora Tucumana, CSJN, 24/5/11 Que las cuestiones planteadas han sido adecuadamente consideradas en el dictamen de la señora Procuradora Fiscal, cuyos fundamentos son compartidos por el Tribunal, y a los que corresponde remitirse en razón de brevedad. Que sin perjuicio de ello la Corte estima conveniente añadir ciertas consideraciones a lo expuesto en dicho dictamen acerca de la inteligencia del término ´devengado´, empleado en el art. 18 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Que ´devengar´ es un concepto general del derecho empleado usualmente para dar cuenta de la circunstancia misma del nacimiento u origen de un derecho de contenido patrimonial. Alude, en tal sentido, al fenómeno mismo de la génesis de un derecho. En dicha inteligencia, cuando el art. 18 de la Ley de Impuesto a las Ganancias emplea el citado término lo hace para que se realice la imputación de las ganancias y los gastos al ejercicio en que acaecieron los hechos jurídicos que son su causa, con independencia de otras consideraciones que no surjan de los dispuesto por la ley. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

38 PwC Cía. Embotelladora Tucumana, CSJN, 24/5/11 (cont.) Que en el caso de autos, la erogación a cargo de la empresa actora tiene su origen en los contratos que suscribió con sus clientes, revendedores de los productos elaborados por aquella. De modo tal que, con independencia de que los clientes se hayan comprometido al cumplimiento de una obligación continuada –el uso exclusivo de la línea de bebidas gaseosas que embotella la actora-, durante un lapso que abarca más de un ejercicio lo relevante a los fines discutidos en el sub examine radica en que la empresa accionante se obligó por el indicado contrato a dar cumplimiento a la prestación pecuniaria. En consecuencia, … toda vez que el gasto se originó en el ejercicio fiscal 1999 corresponde tenerlo por devengado en ese mismo año y deducirlo íntegramente en ese ejercicio. * La CS estimó conveniente dar una definición de devengado estableciendo que es un concepto general del derecho, sin hacer remisión alguna a la aplicación de cualquier definición contable del concepto. -* La definición establecida por la CS con independencia de otras consideraciones que no surjan de lo dispuesto por la ley no coincide exactamente con ninguna de las definiciones tributarias del concepto. Por ejemplo, no supedita el devengamiento a la inexistencia de condición o a la correlación de ingresos y gastos. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación La contabilidad no es relevante para la tributación

39 PwC Conclusiones preliminares: -* La zona de conflicto, luego de casi treinta años, sigue incidiendo – quizás acrecentada- en el área fiscal. -*La Jurisprudencia no ha resuelto el rol que debe jugar la contabilidad en su relación con la tributación. -*El reciente fallo de la CS no ha otorgado preponderancia a la definición contable del devengado y ha invalidado el criterio de dependencia de la tributación con respecto a la contabilidad en este campo. -*La introducción de nuevas normas contables –como las NIIF- no debería contribuir al aumento de la zona de conflicto. -*Pero requiere un conocimiento profundo de los cambios que las NIIF provocarán en la determinación del resultado del balance comercial. Agosto Relación entre la contabilidad societaria y la tributación

40 PwC Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales Casos donde cambia el devengado en algunos negocios: cargos de conexión en los negocios de servicios públicos. Venta de múltiples elementos. IFRIC 15 – Industria de la construcción: Actividad constructora: el comprador es quien especifica los principales elementos del diseño - Reconocimiento del ingreso por avance de obra. Venta de bienes: el vendedor es quien tiene a su cargo el diseño estructural. El comprador sólo un rango limitado de opciones – Ingreso con la entrega del bien. IFRIC 12 – Concesiones de servicios públicos: Los clásicos bienes de uso dejan de ser tales para pasar a ser activos intangibles y/o activos financieros. Activos biológicos Agosto

41 PwC Denominación de ciertos rubros Estados contables > Estados financieros Bienes de uso > Propiedad, Planta y Equipos Bienes de cambio > Inventarios Resultados diferidos > Otros Resultados Integrales (Other Comprehensive Income). Valores corrientes > Valor razonable o Fair Value Algunas cuestiones generales de interés Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

42 PwC Moneda funcional Es la moneda del ambiente económico principal en el que opera una entidad. Existirán dos monedas a considerar en la preparación de los estados financieros: Moneda Funcional: Moneda en la que se contabilizarán las transacciones. Moneda de presentación de los Estados Financieros. Moneda de curso legal en Argentina - $. Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

43 PwC Moneda funcional (Cont.) Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

44 PwC Moneda funcional (Cont.) Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

45 PwC Efectos generales en impuestos que se determinan a partir de bases contables Las NIIF generarán ajustes a la manera de medir el patrimonio y al reconocimiento de los resultados que modificarán la base de determinación de utilidades distribuibles. Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

46 PwC Efectos generales en impuestos que se determinan a partir de bases contables (Cont.) Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

47 PwC Inventarios Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

48 PwC Propiedad, Planta y Equipo Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

49 PwC Propiedad, Planta y Equipo (Cont.) Es imperioso el mantenimiento de un inventario impositivo de Propiedades, Planta y Equipo. Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

50 PwC Activos intangibles Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

51 PwC Valor Llave Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

52 PwC Gastos de organización y preoperativos Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

53 PwC Gastos de compra de inversiones Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

54 PwC Consolidación de ciertos vehículos Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

55 PwC Otros resultados integrales Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

56 PwC Operaciones con derivados Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

57 PwC Operaciones con derivados Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

58 PwC Instrumentos de capital clasificados como deuda e Instrumentos Financieros Compuestos Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

59 PwC Acciones Preferidas Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

60 PwC Concesiones de servicios públicos (IFRIC 12) Es de aplicación a aquellas actividades de servicios públicos concesionadas que tengan dos características: El otorgante (generalmente es el Estado) controla o regula: qué servicios debe proveer el Operador con la infraestructura provista; a quién debe proveer el servicio; y a qué precio. El Otorgante controla cualquier interés residual en la infraestructura al fin del plazo del acuerdo. Relevancia de si la infraestructura revierte al concedente al fin del contrato. Amplio debate sobre el concepto de control en esta norma: Tradicional: propiedad legal, gerenciamiento, riesgos y beneficios y uso físico. Nuevo concepto: control de cómo, para qué, y qué se debe hacer con la infraestructura. Otros temas Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

61 PwC Otros temas (Cont.) Concesiones de servicios públicos (IFRIC 12) (Cont.) Agosto Tema exclusivo Seminario 13 de septiembre Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

62 PwC Otros temas (Cont.) Pagos en acciones como compensación al personal Aunque estén a cargo de una sociedad controlante del exterior deben estar cargados a resultados de la entidad local. El ajuste contable además se debe acompañar con un detallado disclosure del plan y sus características específicas. Las consecuencias impositivas derivadas. Rentas de 4ta categoría. Artículo 110 decreto reglamentario. Actuación de la empresa local como agente de retención. Contribuciones de la Seguridad Social. Impacto de la exteriorización inicial. Agosto Principales cambios generados por la adopción de las NIIF y sus derivaciones fiscales (Cont.)

63 PwC Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina Dado el carácter obligatorio de la adopción de las NIIF para ciertos contribuyentes y el carácter optativo para otros, existirán: Actividades económicas en las que ciertos contribuyentes apliquen las NIIF y otros no lo hagan. Contribuyentes que, con una igual situación económico – financiera, presenten estados contables con activos, pasivos y resultados diferentes, dependiendo de la aplicación o no de las NIIF (y en su caso NIIF para Pymes). Agosto

64 PwC Principios Tributarios afectados: Igualdad Legalidad Neutralidad Certeza Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

65 PwC Principio de Igualdad: Garantiza un trato equivalente a los contribuyentes que estén en una misma situación tributaria En el impuesto a las ganancias, sujetos que realizan idénticas operaciones y, por ende, con igual capacidad contributiva, deberían tributar en igual forma, salvo las diferencias taxativamente previstas en la ley, las que no prevén el empleo o no de normas contables diferenciadas o la inclusión o no del sujeto pasivo en el régimen de oferta pública. Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

66 PwC Principio de Legalidad: Garantiza que sólo el Congreso, a través de las leyes que sancione, establece tributos. Es la ley del tributo la que define las ganancias alcanzadas no conteniendo ninguna delegación en organismos contables para la definición de su objeto. Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

67 PwC Principio de Neutralidad: Garantiza no provocar distorsiones en el mercado más allá de las intencionalmente elegidas por la política fiscal. La medida del tributo no debería ser diferente para sujetos que actúan en un mismo mercado o industria sólo en razón de su decisión de financiarse o no en el régimen de oferta pública o de adoptar o no las NIIF (y en su caso NIIF para Pymes). Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

68 PwC Principio de Certeza: Garantiza que el estado prescriba claramente los gravámenes para que los contribuyentes puedan fácilmente ajustar sus respectivas conductas en materia tributaria. La adopción de las NIIF no debería generar mayor incertidumbre en los contribuyentes al confeccionar sus determinaciones tributarias. Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

69 PwC Antecedentes internacionales y locales: Las experiencias de otros países que han aplicado las NIIF indican que en general han adoptando reglas de neutralidad tributaria al inicio de su aplicación. Localmente, es relevante citar la RG de la DGI –dictada en 1985 con motivo de la obligación establecida en el art. 62 de la Ley N° de expresar los estados contables en moneda constante- en cuanto obligaba a presentar un balance general y un estado de resultados expresado a valores históricos con certificación profesional para determinar la materia imponible de los respectivos gravámenes. Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

70 PwC Solución propuesta por la CSA*: A fin de preservar los principios de Igualdad, Legalidad, Neutralidad y Certeza, se propicia el dictado de una norma de carácter general estableciendo la neutralidad o indiferencia en la determinación de los tributos nacionales en razón de la adopción de las NIIF en la República Argentina. * Posición acordada con la CAC y con la adhesión de la FACPCE. Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

71 PwC Aplicación práctica de la solución propuesta: Identificación de efectos de cambios generados por NIIF en los registros contables de los contribuyentes. A efectos de facilitar la tarea de preparación y fiscalización de las declaraciones juradas de tributos nacionales se propone la elaboración de información contable adicional donde se conserve la aplicación de las RTs vigentes de la FACPCE -excepto la RT 26 modificada por la RT 29- para ser utilizada como punto de partida para las determinaciones de las obligaciones tributarias. Alternativas disponibles para los contribuyentes: a) nota a los EEFF individuales de cierre de ejercicio. b) información contable adicional a fines fiscales en documento separado. c) no se requiere la elaboración de información contable adicional cuando los efectos de las NIIF no sean de compleja identificación. Agosto Solución propuesta por la CSA a los eventuales efectos tributarios de la adopción de las NIIF en Argentina

72 PwC Gestiones realizadas por la Cámara de Sociedades Anónimas La Cámara de Sociedades Anónimas, junto con la Cámara Argentina de Comercio, propició el tratamiento por parte de la AFIP de las inquietudes relacionadas con las eventuales implicancias de índole tributaria derivadas de la adopción de las NIIF. Dichas gestiones permitieron la inclusión de esta cuestión en el Foro Tributario y la coordinación de una ronda de reuniones entre funcionarios de la AFIP y representantes de ambas Cámaras, de la FACPCE y del CPCECABA. El resultado de dichas reuniones se traduce en una propuesta realizada por las cámaras mencionadas a la AFIP solicitando el dictado de una norma que establezca la neutralidad tributaria de las NIIF y permita en determinadas situaciones la elaboración de información contable adicional determinada con las normas contables vigentes excepto RT 26 modificada por RT 29 (normas argentinas pre-NIIF) para la liquidación de los tributos nacionales. Agosto

73 PwC Preguntas?? Agosto

74 PwC Muchas gracias!! Agosto


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