AJUSTES DE PRIMERA APLICACIÓN: SU IMPACTO FISCAL

NORMAS PRINCIPALES Ley 16/2007, de 4 de julio. Reforma de la legislación mercantil en materia contable. RD 1514/2007, de 16 de noviembre. Aprueba nuevo PGC.   RD 1515/2007, de 16 de noviembre. Aprueba PGC PYMES. RDL 2/2008, de 21 de abril. Proyecto de Ley 121/000008 (BOCG 5-9-08). Real Decreto 1.793/2008, de 3 de noviembre, por el que se modifica el RIS. NF 5/2008, de 30 de junio. Adaptación del IS a la reforma contable (entre otras materias).

LAS DISPOSICIONES TRANSITORIAS DEL RD 1514/2007 DT 1ª. Reglas generales. DT 2ª. Excepciones. DT 3ª. Combinaciones de negocios. DT 4ª. Información a incluir en cuentas anuales de primera aplicación. DT 5ª. Desarrollo normativo en materia contable. DT 6ª. Empresas incluidas en grupos consolidados que venían aplicando NIIF. DT 7ª. Normas de consolidación DF 6ª. Entrada en vigor 01.01.08

RESOLUCIONES ICAC: BOICAC 72 y 74 BOICAC 72.1. Provisión para grandes reparaciones. BOICAC 72.2. Fecha de transición. BOICAC 72.3. Impuesto diferido por participación societaria adquirida mediante canje de valores. BOICAC 74.2. Activos sujetos a reversión. Participaciones en empresas del grupo. Existencias contabilizadas por método LIFO. Impuesto diferido en combinaciones de negocios. Imposibilidad de aplicación retroactiva parcial. BOICAC 74.3. Participación en sociedad controlada. Fecha de transición.

ELABORACIÓN DEL BALANCE DE APERTURA: REGLAS GENERALES (I) Cambio de Normativa Contable plantea algunos problemas: Solución D. Transitorias NPGC. Fecha Transición: Primer ejercicio iniciado a partir 01.01.08. Si ejercicio natural el 01.01.08. Si información comparativa 2007: 01.01.07. Sociedades incluidas en grupos consolidados según NIIF (opcional): Valoración sobre cuentas consolidadas (01.01.2005) DT 1ª: Criterios NPGC se aplicaran de forma retroactiva salvo excepciones DT 2ª y 3ª. No se modifican las cuentas anuales del ejercicio anterior pero si se reformula el Balance 2007 según normas NPGC. La contrapartida por regla general será Reservas (Reservas por Ajustes PGC 2007)

ELABORACIÓN DEL BALANCE DE APERTURA: PASOS A REALIZAR (II) Reconocimiento: Altas y Bajas de Activos y Pasivos s/ NPGC. Reclasificación: Según criterios y definiciones NPGC. Valoración: OPCIÓN Valoración según normativa anterior, salvo instrumentos financieros (V. Razonable). Retroactividad. Excepciones a la regla general (potestativos) Transacciones con pago basados en instrumentos de patrimonio (Norma Registro y Valoración 17) Provisiones por retiro y desmantelamiento: Valor actual a la fecha del Balance. Intereses intercalarios.

REGIMEN FISCAL SEGÚN PROYECTO La conexión entre resultado contable y base imponible, implica regular las consecuencias fiscales de los ajustes contable de primera aplicación. La NF 5/2008, contemplaba la regulación por Decreto Foral de las consecuencias fiscales de estos ajustes. Hasta la fecha, no se ha regulado oficialmente, sin embargo parece que se va a incorporar una disposición transitoria al DF 81/97 (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades), para regular dichos ajustes, en el siguiente sentido: Regla 1: Los ajustes de primera aplicación constituyen gastos deducibles y/o ingresos imputables, si se cargan o abonan a reservas. No incluye otras partidas de fondos propios o patrimonio neto. “ Los cargos y abonos a partidas de reservas que tengan la consideración de gastos o ingresos, respectivamente, como consecuencia de la primera aplicación del Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, o del Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios contables específicos para microempresas, aprobado por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, se integrarán en la base imponible del primer periodo impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2008 de acuerdo con lo establecido en este Decreto Foral.”

REGIMEN FISCAL SEGÚN PROYECTO Regla 1: EJEMPLO 1: Eliminación gastos de establecimiento Reserva por ajustes PGC 2007 (1131) a Gastos de Constitución (200) Gastos de Primer establecimiento (201) Gastos de Ampliación Capital (202) EJEMPLO 2: Diferencias positivas moneda extranjera Diferencia positiva en moneda distinta del euro (1361) a Reserva por Ajustes PGC 2007 (1131)

REGIMEN FISCAL SEGÚN PROYECTO Regla 2: No serán gastos deducibles / ingresos computables los ajustes que supongan reversión de ingresos /gastos correctamente contabilizados e integrados en la base imponible en ejercicios anteriores. El posterior reconocimiento del gasto / ingreso conforme a los nuevos criterios contables no será deducible / computable. “ No tendrán efectos fiscales los referidos cargos y abonos a reservas que estén relacionados con gastos (que no fueron dotaciones a provisiones) o con ingresos, devengados y contabilizados de acuerdo con los principios y normas contables vigentes en los periodos impositivos iniciados antes de dicha fecha siempre que se hubiesen integrado en la base imponible esos mismos gastos o ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo según los criterios contables establecidos en las referidas normas.”

REGIMEN FISCAL SEGÚN PROYECTO Regla 2: EJEMPLO 1: Activación de intereses intercalarios Ejercicio 2007 100 Gastos financieros a Tesorería 100 (s/ PGC 90) Ejercicio 2008 Según normativa PGC podrán ser activados y en el Ajuste 1ª Aplicación se activa 100 Activo no corriente a Reservas 100 (01.01.08) 10 Amortización a Amortización acumulada 10 (31.12.08) Fiscalmente: No se considera ingreso fiscal el abono a Reservas. No se considera gasto fiscalmente deducible el cargo por amortización

REGIMEN FISCAL SEGÚN PROYECTO Regla 3: Si serán computables los abonos a reservas por reversiones de provisiones correctamente dotadas en ejercicios anteriores. Siempre que en su momento hubieran sido deducibles. “ No tendrán efectos fiscales los referidos cargos y abonos a reservas que estén relacionados con gastos, que no fueron dotaciones a provisiones, (…)” Ejemplo : Provisión por depreciación cartera (Capitalización versus fiscalidad)

ALGUNOS ASIENTOS DE PRIMERA APLICACIÓN (I) Tratamiento Contable Tratamiento Fiscal en el Proyecto Eliminación gastos de establecimiento Baja con cargo a reservas Gasto deducible Eliminación gastos formalización de deudas Ajuste correspondiente a Arrendamiento Financiero (intereses diferidos) Baja con cargo a la deuda Sin impacto fiscal Ajuste otras deudas registradas a valor de reembolso Ajuste correspondiente a los ingresos por intereses diferidos Baja con abono al deudor Ajuste correspondiente a las diferencias de cambio positivas Baja con abono a reservas Ingreso computable

ALGUNOS ASIENTOS DE PRIMERA APLICACIÓN (II) Tratamiento Contable Tratamiento Fiscal en el Proyecto Provisiones para responsabilidades Reversión de determinadas provisiones, con abono a reservas Ingreso computable, solo si la dotación fue deducible Ajuste correspondiente al Fondo de Reversión Reclasificación a amortización acumulada Sin efecto fiscal (salvo diferencias de valoración). Periodo específico de amortización Ajuste correspondiente a las provisiones por desmantelamiento y retiro Reconocimiento con cargo a inmovilizado y abono a amortización acumulada Sin efecto fiscal (salvo diferencia de valoración) Provisión para reparaciones extraordinarias Baja con abono a: * Amortización acumulada * Reservas Ingreso no computable por la parte abonada a reservas (excepción reglamentaria). Periodo específico de amortización.

ALGUNOS ASIENTOS DE PRIMERA APLICACIÓN (III) Tratamiento Contable Tratamiento Fiscal en el Proyecto Acciones propias Baja con cargo a fondos propios No deducible Acciones sin voto y acciones rescatables Reclasificación como deuda con cargo a fondos propios Dividendos pasivos Provisión para pagos en acciones Reclasificación a fondos propios No computable Subvenciones Abono a patrimonio neto: Neto impuestos

ALGUNOS ASIENTOS DE PRIMERA APLICACIÓN (IV) Tratamiento Contable Tratamiento Fiscal en el Proyecto Fondo de comercio Baja de la amortización acumulada con abono al fondo de comercio Sin impacto fiscal Inmovilizado inmaterial de vida útil indefinida Baja de la amortización acumulada con abono al coste del activo Intereses intercalarios Activación (voluntaria) con abono a reservas Ingreso no computable No incrementa el valor fiscal del activo (amortización no deducible) Cartera de negociación Valoración a valor razonable con abono a reservas Ingreso computable