CALIFICACIÓN, ELUSIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS Y SIMULACIÓN A Propósito de las Modificaciones introducidas por el Decreto Legislativo N° 1121 al TUO del Código Tributario Dr. Oscar Martín Sánchez Rojas osanchez@sunat.gob.pe

TEMAS A TRATAR : Hipótesis de afectación y autonomía de la voluntad. La calificación económica del hecho imponible: evolución en el Derecho Comparado, concepto y características. Inserción de la calificación del hecho imponible en la legislación peruana. Discernimiento entre el Fraude a la Ley y la Calificación del Hecho Imponible. Jurisprudencia Fiscal pertinente. La Cláusula General Antielusiva y la Simulación a la luz de la Reforma Tributaria. (Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario)

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Introducción La Hipótesis de Afectación, ha sido establecida por el legislador al margen de la voluntad de las partes que participan de un negocio jurídico determinado por lo tanto no se encuentra condicionado a ella. Su realización, es la juridización de actos o hechos económicos que revelan capacidad contributiva. Sin embargo muchas veces los contribuyentes tratan de intervenir en el nacimiento de la Obligación Tributaria, sobre todo cuando se trata de negocios jurídicos libremente acordados; retardándola, difiriéndola, disminuyéndola o evitándola utilizando para ello; la simulación, el abuso de las formas e inclusive por medios legales “prima face” permitidos.

CLÁUSULAS ANTIELUSIVAS LA CALIFICACIÓN ECONÓMICA DEL HECHO IMPONIBLE Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Instrumentalización Legal CLÁUSULAS ANTIELUSIVAS LA SIMULACIÓN LA CALIFICACIÓN ECONÓMICA DEL HECHO IMPONIBLE FRAUDE A LA LEY

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación La Calificación Económica del Hecho Imponible: ¿Qué cambió? TUO Código Tributario DL. 135-99-EF Norma VIII Segundo Párrafo “ Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.” Decreto Legislativo N° 1121 18 de julio del 2012 Norma XVI Primer Párrafo “Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios”

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Evolución Histórica de La Calificación Económica del Hecho Imponible Ordenanza Tributaria del Imperio Prusiano de 1919 “Al Interpretar las normas tributarias hay que tener en cuenta su finalidad, su significado económico y la evolución de las circunstancias” Tratadistas Enno Becker y Franz von Myrbach Ley de Adaptación Impositiva Alemana 1934 “ La obligación tributaria no puede ser eludida ni Reducida por el exceso de las formas, ni por la Interpretación abusiva de las posibilidades formales Del derecho privado, y que en caso de abuso, los Impuestos deben recaudarse conforme una interpretación Legal adecuada a los sucesos, situación y hechos económicos…”

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Evolución Histórica de La Calificación Económica del Hecho Imponible 1937 – el Reichfinanzhof (Tribunal Financiero del Reich) “Para el Derecho no es siempre decisiva la forma jurídica elegida por los interesados, sino en determinados casos, a real situación económica del hecho, como se presenta desde el punto de vista de la concepción nacionalsocialista del mundo, teniendo en cuenta la opinión y la importancia de la colectividad.” Reforma de la Ordenanza Promigenia 1977 suprimió la Norma de Calificación Económica: Sin embargo la jurisprudencia alemana entiende que sigue siendo aplicable el evolutivo método de la consideración Económica. Reconversión a un Principio

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Antecedentes jurisprudenciales en el Perú 1968 RTF N° 4157 del 12 de diciembre de 1968 “Se había celebrado entre las mismas partes un contrato de locación de servicios y otro de arrendamiento de maquinaria, cuyos ingresos eran gravados por el Impuesto de timbres con tasas diferentes. El tribunal consideró que el contrato de arrendamiento de maquinaria Integraba en rigor el de locación de servicios dada la relación indivisible que lo unía a éste Gravándose sus ingresos con la tasa mayor correspondiente a la locación de servicios.”

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Derecho Comparado Norma Argentina Ley 11.683 Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes. Cuando éstos sometan esos actos, situaciones o relaciones a formas o estructuras jurídicas que NO sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes, se prescindirá, en la consideración del hecho imponible real, de las formas o estructuras adoptadas y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos.

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Norma VIII - Versión Original (D.L 816 de fecha 21 de abril de 1996) Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT atenderá a los actos , situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios. Cuando estos sometan esos actos, situaciones o relaciones o formas o estructuras jurídicas que NO sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los deudores tributarios, se prescindirá, en la consideración del hecho imponible real, de las formas jurídicas adoptadas, y se considerará la situación económica real.

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Norma VIII - 6 mese después Ley 26663 Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos , situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios. ¿Qué dijo la exposición de motivos? Su intención no fue legislar el Fraude a la Ley Cambió el verbo Relativiza?

(seguía administrando los bienes) Benvenutto Griziotti : Padre del Funcionalismo Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación En tiempos de crisis RTF 06686 del 8 de septiembre del 2004 (El Caso de la Eléctrica) (Abuso de la Figura de la Reorganización empresarial SUNAT aplica Norma VIII) 1 Norma Eludida LIR Efecto: menor depreciación (X1) Norma de Cobertura LGS Escisión Societaria Norma Defraudada Ley Excepcional de Beneficios Tributarios Efecto: Mayor depreciación (X 2) Tribunal Fiscal adujo que esto es Fraude a la Ley ( Perdió SUNAT Pues el Fraude a la Ley había sido derogado) ¿Traición a la ratio legis? TRANSFERENCIA DE ACTIVOS REVALUADOS COMO COSTO COMPUTABLE EMPRESA ESCINDENTE (seguía administrando los bienes) EMPRESA ESCINDIDA (Fiscalizada) Deprecia doble ¿y el sustrato económico?

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) Estados Unidos Exporta oro de alta ley Oro Fino SAC Comercializadora Ciclo Ideal La Teoría de la Tasa Cero Solicita Devolución SFE (Facturas de compra de oro de alta ley proveniente de río) + otros servicios Thundercats Ver más allá de lo evidente Observa Facturas de compra del Oro alta ley (aluvial)

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) SUNAT requiere a principales proveedores de oro de alta ley (de origen aluvial) para saber quiénes son sus proveedores del refinamiento Río Dorado SAC El Aluvión SAC Oro De Origen Aluvial Río de Oro Proveedores “semi informales” Minería Informal ORO (Griziotti)

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) “Oro Fino SAC” Ejercicio 1998 Procedencia de Oro exportado Cantidad Porcentaje Lavaderos y artesanales 22,174.70 kg. 96.35 % De la Gran Minería 746.33 kg. 3.24 % Medallas y Otros 92.69 kg. 0.40 % Total 23,013.70 100 % Tesoro Norteamericano Servicio de Rentas Interno Información de la exportación de oro a EU por parte de “ORO FINO SAC”

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) Ejercicio 1998 Total de Oro producido en el país proveniente de lavaderos y artesanales en 1998 22,560 kg. Total de oro proveniente de lavaderos y artesanales exportado por la empresa recurrente 22,174.70 kg. Porcentaje de oro exportado en relación al oro producido 98.29 % ¿La empresa está exportando casi toda la producción aluvial?

¿Qué se necesita para que el Oro Aluvial Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) ¿Qué se necesita para que el Oro Aluvial se precipite en oro de alta ley?

¿Qué se necesita para que el Oro Aluvial Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) ¿Qué se necesita para que el Oro Aluvial se precipite en oro de alta ley?

Procesos metálicos SAC Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) SUNAT requiere a principales empresas de servicios de Refinación de sus proveedoras Refinado SAC No Consumen Bisulfito de Sodio en proporción con el oro comercializado El Finito SAC Procesos metálicos SAC

La Cláusula General Antielusiva o también conocida como la Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación La Cláusula General Antielusiva o también conocida como la Cláusula Antiabuso

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación La elusión Tributaria (Mucha discusión : 2 pesos pesados) Héctor Villegas La elusión tributaria sí es una conducta antijurídica, consistente en eludir la obligación tributaria mediante el uso de formas jurídicas inadecuadas para los fines económicas de las partes. Por lo tanto, para que una ventaja fiscal sea considerada como elusión, debe existir una distorsión de la forma jurídica, una anormalidad de esta frente a la realidad que se exterioriza mediante aquella. Dino Jarach Sostiene que la elusión consiste en la utilización de medios lícitos, tendientes a obtener una reducción de la carga tributaria, los cuales necesariamente están fuera del ámbito del ilícito tributario, puesto que se trata de medios jurídicamente irreprochables.

¿Recuerdan? Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación RTF 06686 del 8 de septiembre del 2004 (El Caso de la Eléctrica) Norma Eludida LIR Efecto: menor depreciación (X1) Norma de Cobertura LGS Escisión Societaria Norma Defraudada Ley Excepcional de Beneficios Tributarios Efecto: Mayor depreciación (X 2) Análisis de la Ratio legis TRANSFERENCIA DE ACTIVOS EMPRESA ESCINDENTE EMPRESA ESCINDIDA Análisis del propósito económico

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación “Business Purpose Test “de la Jurisprudencia Norteamericana (Más objetiva que subjetiva) La aceptación a efectos fiscales de la calificación pretendida por el contribuyente para la operación exige que la forma utilizada tenga una justificación distinta de la mera reducción de impuestos. Se exige para la aplicación de determinados regímenes, que las operaciones tengan Motivos “Económicamente Válidos”

(Proceso Independiente) A LA NORMA ANTIABUSO Ó ANTIELUSIÓN Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Legislación Comparada – El Caso Español DEL FRAUDE A LA LEY LGT – 1963 (Proceso Independiente) A LA NORMA ANTIABUSO Ó ANTIELUSIÓN Tránsito a la objetividad

1 2 3 Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Legislación Comparada – El Caso Español Existe abuso en aplicación de la norma cuando los obligados tributarios eludan total o parcialmente la realización del hecho imponible o aminoren la la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios en los que concurran las siguientes circunstancias: Que los actos o negocios utilizados individualmente o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido 1 Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que hubiera obtenido en los negocios usuales y propios 2 3 Para que la Administración Tributaria pueda declarar el abuso en la aplicación de la norma tributaria será necesario informe favorable de una Comisión

Sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación La Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI En caso se detecten supuestos de elusión de Normas Tributarias, la SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria, o disminuir el importe del saldo o créditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria. Sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido Devueltos.

1 2 Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación La Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se reduzca la base imponible o la deuda tributaria (…) mediante actos respecto de los cuales se presenta en forma concurrente las siguientes circunstancias sustentadas por SUNAT Que( los actos) individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido 1 Que de su utilización (de los actos) resulten efectos económicos o jurídicos, distintos del ahorro tributario, que sean iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos usuales o propios 2 La SUNAT aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o propios, ejecutando la Calificación * Fe de erratas: 31 de julio 2012

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación La Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI Actos artificiosos Lo artificioso de la forma jurídica describe con bastante precisión la esencia de la elusión. Carlos Palao Taboada Hecho con habilidad y artificio Mecanismo artificioso (Artificial) 1 Disimulado, cauteloso, doble 2 3 Capcioso, subterfugio

SALDOS O CRÉDITOS A FAVOR Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Extensión de la Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI SALDOS O CRÉDITOS A FAVOR PÉRDIDAS TRIBUTARIAS Saldo a Favor de Exportador, reintegro tributario, recuperación anticipada del IGV, devolución IGV, drawback, menos pagos indebidos o en exceso CREDITOS POR TRIBUTOS

Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación Conceptos y Principios a tener en Cuenta Seguridad jurídica Principio de Solidaridad Principio de Legalidad Principio del deber de Contribuir Discrecionalidad Administrativa Ratio Legis