COLEGIO DE CONTADORES DE LA PAZ COMPENSACION DE PÉRDIDAS TRIBUTARIAS, SUSPENSION POR ACTUALIZACION Y BASE PARA SU RECONOCIMIENTO EN EL BALANCE GENERAL

ANTECEDENTES PERSONALES David Valdivia Peralta – Socio Principal, de VALDIVIA PERALTA & ASOCIADOS Firma Miembro de Moore Stephens Int. Master en: Derecho Corporativo por la Harvard Institute for International Development – UCB y Relaciones Económicas Internacionales e Integración por el CIDES UMSA. Licenciado en Auditoria Financiera de la UMSA, Estudios de especialización en Tributación de la Universidad Andina Simón Bolívar. Docente de pre y post grado de la UMSA y Universidades Privadas. Actual Vicepresidente del Consejo Técnico de Auditoria y Contabilidad del Colegio de Auditores de La Paz, Consejero Adscrito en las gestiones de 2010 y 2009 y Miembro del Comité Técnico en Auditoria y Contabilidad de la Asociación Boliviana de Firmas de Auditoría el 2002.

CONTENIDO INTRODUCCION COMPENSACION Y PERDIDAS TRASLADABLES TRIBUTARIAS EL PRINCIPIO DE IGUALDAD Y SU ACEPCION SEGÚN LA CPE RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS SEGÚN NORMAS CONTABLES CONCLUSIONES

1. INTRODUCCION El IUE, se aplicará sobre utilidades resultantes de E.F., debiendo ser preparados estos, conforme a PCGA (Res. Del CAUB del 7.11.12 los denomina NORMAS). El art. 47 Ley 843, ratifica estos conceptos al establecer que la Utilidad Neta Imponible será determinada en “base a la utilidad resultante de estados financieros de cada gestión anual”. Los E. F., deben contener agrupaciones simples de cuentas y conceptos contables técnicamente semejantes y convenientes para facilitar el estudio y verificación del comportamiento económico y fiscal de las empresas. El art. 38 del D.S. 24051 (modificado por el art. 2 del D.S. 29387), establecen que los E.F. deben preparados a moneda constante considerando la variación de la UFV, procedimiento concordante con la NC 3.

2 COMPENSACION Y PERDIDAS TRASLADABLES TRIBUTARIAS El criterio de “Perdidas trasladables” tienen cierta institucionalidad en nuestra práctica remontándose más allá de la Ley 843, cuando el D.L Nº 11154 del 12.09.1975, (hace 38 años) establecía: Las empresas podían compensar la pérdida neta total de fuente boliviana del ejercicio gravable, hasta agotar su importe con las rentas a obtenerse en los cuatro ejercicios posteriores, y que El saldo que resulte no compensado, no podía computarse en los ejercicios siguientes. El art. 48 de la Ley 843, determinaba que cuando en un año se “sufriera pérdida de fuente boliviana” esta podía deducirse de las utilidades gravadas que se obtengan en los años subsiguientes, hasta su extinción, indefinido.

2. COMPENSACION Y PERDIDAS TRASLADABLES TRIBUTARIAS (Continuación) En tanto exista saldo, este debe actualizarse, considerando la fecha de cierre de la gestión anual en la que se produjo la pérdida y la gestión anual en que se compensa. El “Diagnostico del Sistema Tributario en el Marco de la Nueva Constitución” (Octubre 2009) realizado por el Fondo Monetario Internacional, determinó que las: “Perdidas de ejercicios anteriores” (tributarias) puede “arrastrarse” sin límite, recomendando “Limitar temporalmente el arrastre de pérdidas a un máximo de cinco años” La Ley 169 (Modificaciones al Presupuesto General del Estado 2011) sustituye el artículo 48 de la Ley 843, con la siguiente redacción: Cuando en un año se produjera una pérdida de fuente boliviana, esta podrá deducirse de las utilidades gravadas que se obtengan como máximo hasta los tres años siguientes.

2. COMPENSACION Y PERDIDAS TRASLADABLES TRIBUTARIAS (Continuación) Las pérdidas acumuladas a ser deducidas no serán objeto de “actualización”, tratamiento aplicable a partir de la gestión 2011. Desde una perspectiva fiscal, las pérdidas tributarias asumen el carácter de “Crédito impositivo” que conforme al Código Tributario el Sujeto Pasivo tiene la obligación de demostrar su procedencia y cuantía (num. 5 art 70 Ley 2492). Así como la deuda tributaria no pagada en los plazos establecidos, se encuentra sujeta a un mantenimiento de valor, en aplicación del principio de igualdad, las pérdidas tributarias, también deberían contemplar el reconocimiento de mantenimiento de valor.

3. EL PRINCIPIO DE IGUALDAD Y SU ACEPCION SEGÚN LA CPE Una característica del poder tributario, en un “Estado de Derecho”, es la de ejercer un poder limitado en observancia a los preceptos constitucionales. Por eso, el sujeto activo, así como el pasivo, deben adecuar su acción a ese marco. El Profesor Alfredo Benítez admite que el “derecho constitucional tributario” en Bolivia, no ha merecido un mayor atención, por cuanto estamos acostumbrados a enunciar de manera escueta los principios tributarios sin explicación de su condición y esencia, limitándonos a una explicación formal . El numeral I del artículo 323 de la CPE, establece que la Política Fiscal se basa en los principios de: capacidad económica, progresividad, proporcionalidad, transparencia, universalidad, control, sencillez administrativa, capacidad recaudatoria e igualdad.

3. EL PRINCIPIO DE IGUALDAD Y SU ACEPCION SEGÚN LA CPE (Continuación) Conforme con la doctrina, el principio de igualdad incluye una acepción de igualdad económica y jurídica. Al mismo tiempo el principio de igualdad, debe entenderse desde una perspectiva de: Igualdad en la Ley, Igualdad por la Ley e Igualdad de partes. El Profesor Ramón Valdés Costa, sobre este concepto afirma, que puede enunciárselo diciendo que ambas partes de la relación jurídico tributaria están igualmente sometidas a la ley y jurisdicción. Principio asociado al concepto constitucional del numeral IV del art. 13 de la CPE que establece “En el ejercicio de los derechos, nadie será obligado a hacer lo que la Constitución y las leyes no manden, ni a privarse de lo que éstas no prohíban”

3. EL PRINCIPIO DE IGUALDAD Y SU ACEPCION SEGÚN LA CPE (Continuación) Es cierto que el Estado como creador y “normador” de preceptos legales puede a través de estas: “Otorgar y suprimir exenciones, reducciones o beneficios”(Art.6 Ley 2492). En aplicación del principio de “Igualdad de partes” la obligación tributaria debe basarse en una relación jurídica de crédito y débito, y no como una relación de poder. Por eso el Legislador de acuerdo con el Profesor Benítez, a la hora de proponer las bases jurídicas y técnicas de imposición, NO debe quebrar el principio de igualdad en la contribución de los contribuyentes, de lo contrario el principio de igualdad proclamada constitucionalmente, no se aviene en los hechos con el reparto equitativo de las cargas públicas. Hoy se desconoce la actualización de valor sobre determinados créditos tributarios, aplicándose actualización sobre todas las acreencias impositivas de manera generalizada.

4. RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS SEGÚN NORMAS CONTABLES Los activos incluyen, bienes, derechos y valores negociables controlados por la entidad como resultado de eventos pasados, cuyos beneficios futuros se espera que fluyan hacia la empresa, debiendo poseer para su reconocimiento, un costo o valor medidos confiablemente, pudiendo ser estos productivos o convertibles en efectivo o su equivalente manifestándose de forma física o intangible. (NC 11). Concepto relacionados con el Marco Conceptual de la NIIF (Versión 2010 numeral 4.8) que establece que: Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo consisten en el potencial del mismo para contribuir directa o indirectamente, a los flujos de efectivo y de otros equivalentes al efectivo de la entidad pudiendo tomar la forma de convertibilidad en efectivo u otras partidas equivalentes, o bien de capacidad para reducir pagos en el futuro, expresándose este potencial de uso para “liquidar” (pagar) pasivos.

4. RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS SEGÚN NORMAS CONTABLES (Continuación) Por las características descritas, los “Créditos por pérdidas fiscales” deberían considerarse parte del activo, más aún la NIC 12 (Versión 2011), determina que los Activos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas con: Las diferencias temporarias deducibles; La compensación de créditos no utilizados; y La compensación de pérdidas obtenidas en periodos anteriores, que todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal.

4. RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS SEGÚN NORMAS CONTABLES (Continuación) Consecuentemente, cuando una “pérdida fiscal” de periodos anteriores utilizada para recuperar el impuesto corriente, la entidad debe reconocer tal derecho como un activo, en el mismo periodo en el que se produce la citada pérdida fiscal, puesto que es probable que la entidad obtenga el beneficio económico derivado de tal derecho, además que este beneficio es medido de forma fiable, a través de la determinación imponible. En Bolivia, usualmente, la pérdida tributaria es controlada en el formulario y no es reconocido en el balance y aún cuando nuestras normas locales no se expresan específicamente, la N.C. 11, es concordante con el marco conceptual de la NIIF y la NIC 12 infiriéndose que si la pérdida fiscal, puede ser retrotraída para compensarse con utilidades tributarias futuras como lo establece la actual Ley 843, estas deben ser reconocidas como parte un activo, con las limitaciones que la normativa lo establece.

4. RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS SEGÚN NORMAS CONTABLES (Continuación) Es necesario especificar que en el activo debe exponerse el 25% de la pérdida determinada. En tanto que el saldo debe reconocer y ser incluida en el resultado patrimonial, Sin embargo subsiste la dicotomía como considerar el saldo de la pérdida tributaria como ¿una cuenta monetaria o no monetaria en el marco de la NC 3? Finalmente la utilidad contable, generalmente no es igual, a la utilidad imponible.

CONCLUSIONES Los estados financieros deben ser preparados en base a Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, y estos constituyen la base para determinar la base imponible. La compensación de las pérdidas con utilidades futuras datan más allá de la Ley 843, sin embargo en esa época, los estados financieros no eran preparados a moneda constante (70)y las deudas tributarias no se encontraban indexadas a un índice de inflación.

CONCLUSIONES (Continuación) A partir de la vigencia de la Ley 169, las perdidas tributarias no son actualizadas, afectándose el principio de “Igualdad de partes” (Igualdad jurídica). En Bolivia, no es práctica usual el reconocimiento proporcional del 25% de la pérdida tributaria como activo y aún cuando no existe norma específica, la NC 11 de manera genérica es concordante con el Marco Conceptual de la NIIF y con la NIC 12, por cuanto en esencia existe la forma de medición fiable y existe la condición de compensación a futuro en el lapso de tres años.