SEMINARIO DERECHO PENAL TRIBUTARIO Por: Michael Zavaleta Alvarez Segundo Semestre 2007 Universidad de San Martín de Porres Facultad de Derecho.

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1 SEMINARIO DERECHO PENAL TRIBUTARIO Por: Michael Zavaleta Alvarez Segundo Semestre 2007 Universidad de San Martín de Porres Facultad de Derecho

2 Temas a tratar: Segunda Sesión Decreto Legislativo Nº 813 – Ley Penal Tributaria y sus modificatorias (LPT) Decreto Legislativo Nº 815 – Ley de Exclusión y Reducción de Pena, Denuncias y Recompensas en los casos de Delito e Infracción Tributaria Libro Cuarto del Texto Único Ordenado del Código Tributario NORMATIVA

3 Derecho Tributario y Derecho Penal Tributario

4 “La regulación jurídica de todo lo ateniente a la infracción y a la sanción tributaria corresponde al derecho penal tributario” DERECHO PENAL TRIBUTARIO

5 UBICACIÓN DEL DERECHO PENAL TRIBUTRAIO DENTRO DEL CAMPO DE LAS CIENCIAS JURÍDICAS Derecho Penal Tributario Como parte del Derecho Tributario Derecho Penal Tributario Como parte del Derecho Penal Derecho Penal Tributario como parte del Derecho Contravencional TEORÍAS

6 DERECHO PENAL TRIBUTARIO 1. Derecho Penal Tributario como parte del Derecho Tributario “Giuliani Fonrouge afirma que concibe al derecho tributariocom un todo orgánico con aspectos diversos, pero interconectados y no separados, estimando que las infracciones y sanciones pertenecen a una misma categoría jurídica ilícito – fiscal. En consecuencia, todo lo relativo a infracciones y sanciones no deriva sino del propio poder tributario estatal (…) no obstante el carácter punitivo de de las sanciones fiscales y su vinculación con los principios generales del derecho criminal, su singularidad no permite aplicarle las disposiciones del Código Penal, salvo cuando la ley tributaria remita expresamente a sus normas.”

7 2. Derecho Penal Tributario como parte del Derecho Penal “Existe identidad sustancial entre la infracción criminal y la infracción tributaria. La única diferencia entre las infracciones contenidas en el Código Penal y las contenidas en las otras leyes es de tipo formal, ya que no hay una línea divisoria sustancial entre una y otra (..) sentada la idea de unidad del derecho penal hay que reconocer que el derecho penal tributario no es sino una parte del derecho penal”

8 3. Derecho penal como derecho penal contravencional y no como derecho penal común. “existe un derecho penal general que regula jurídicamente el poder represivo de la sociedad en forma integral, o sea, la potestad pública de castigar y aplicar medias de seguridad a los autores de infracciones punibles (…) la rama del derecho penal general que regula la punibilidad de las infracciones que atacan directamente la seguridad de los derechos naturales y sociales del os individuos constituye el derecho penal común” (…) la rama que regula la punibilidad de las infracciones al orden del actividad administrativa tendiente al logro del bienes social, constituye el derecho penal contravencional (al cual también se lo denomina derecho penal administrativo)”

9 FACULTAD SANCIONADORA La Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias. En virtud de la citada facultad discrecional, la Administración Tributaria también puede aplicar gradualmente las sanciones, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar. Para efecto de graduar las sanciones, la Administración Tributaria se encuentra facultada para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, los parámetros o criterios objetivos que correspondan, así como para determinar tramos menores al monto de la sanción establecida en las normas respectivas. Código Tributario Artículo 166° DERECHO TRIBUTARIO

10 Derecho tributario LA FACULTAD SANCIONADORA “La Administración Tributaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad, tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables.” Código Tributario : Art. 171º

11 1. Legalidad : 2. Tipicidad : 3. Non bis in idem : 4. Proporcionalidad : 5. No concurrencia de infracciones :

12 Obligaciones Tributarias Obligación Sustancial Formal Pago (dar) Acción (hacer) Omisión (no hacer) Tributo Omitido Sanción Orden de Pago Resolución de Determinación Resolución de multa

13 Cuadro comparativo : Delito - Infracción Infracción Administrativa Judicial objetiva Pena Privativa de Libertad Delito Subjetiva - Multa - Comiso - Cierre

14 ¿Tributaria, Penal o Administrativa? ¿delito tributario = infracción tributaria? ¿Imputación subjetiva u objetivo? - Sanciones penales y tributarioas - Órganos encargados de sancionar LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS Naturaleza del Delito Tributario

15 LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS NATURALEZA JURÍDICA TEORÍA PENALISTA : El ilícito tributario y sus sanciones son compatibles con los principios y normas del Derecho Penal Común. TEORÍA ADMINISTRATIVISTA: El ilícito penal tributario es una contravención administrativa que tiene por bien jurídico tutelado a la administración por lo que la conducta administrativa que la lesiona no se dirige contra una “declaración” de voluntad sino contra una “actuación de voluntad”. En cambio en los delitos de derecho penal común, el bien jurídico protegido, es el orden jurídico, trátase de bienes jurídicos individuales o sociales. TEORÍA TRIBUTARISTA El ilícito tributario y sus sanciones corresponden a una naturaleza específica, de carácter especial; considerado como el aspecto positivo del derecho que no puede dejar de estar integrado por el aspecto sancionatorio propio de toda norma jurídica. El ilícito tributario se rige por normas propias, específicas, distintas de las del resto del Derecho y admiten solamente la aplicación de los propios del Derecho Penal Común (no del derecho administrativo) cuando la ley omite regular un aspecto o efecto en orden sancionatorio.

16 ASPECTOS RELEVANTES DE LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS

17 INFRACCIÓN (art. 164º) CONCEPTO: Es toda acción u omisión que importe la violación de normas tributarias.

18 Tipos de Sanciones (art. 165 CT) Patrimoniales: - Pecuniarias (multas ver arts. 180 y 181 CT) - Comiso de bienes (ver art. 184 CT). Limitativas de Derechos: - Internamiento Temporal de Vehículos (ver art. 182 CT). - Cierre temporal de establecimientos u oficinas de profesionales independientes (ver art. 183 CT). - Suspensión de licencias, permisos, concesiones o autorizaciones vigentes otorgadas por instituciones del Estado para el desempeño de actividades o servicios públicos (ver art. 183 CT).

19 DETERMINACIÓN DE LA INFRACCIÓN (Art. 165 CT) La infracción será determinada en forma objetiva y sancionada administrativamente: Direct. 007/2000/SUNAT (19/07/00): No se sanciona por causa imputable a la Administraci ó n: Documentos en poder de la Administraci ó n Caso fortuito y fuerza mayor: Ejemplo Huelga. Actos de los dependientes: Culpa in vigilando o culpa in eligendo.

20 DETERMINACIÓN OBJETIVA DE LA INFRACCIÓN (Art. 165 CT) RTF N º 886-3-97: Confirm ó sanci ó n impuesta por la Administraci ó n por la no exhibici ó n de una factura del proveedor pese a que el proveedor no hab í a proporcionado la factura al contribuyente intervenido. RTF N º 039-3-98: En sentido contrario establece que excepcionalmente no se configura la infracci ó n por imposibilidad material, error de hecho o de derecho, ajena a la voluntad del contribuyente. En el caso concreto exist í a proceso penal por estafa contra el contador de la empresa. RTF N º 033-3-97: Determinaci ó n Incorrecta de la Infracci ó n. Nula la RM al consigna como infracc. El numeral 2) del art. 176 º en lugar del num. 1 del art. 177 º.

21 IRRETROACTIVIDAD DE LAS NORMAS SANCIONATORIAS (Art. 168 C.T) Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución. No confundir con Amnistías Tributarias (de oficio Ley 27335, RESIT o por acogimiento a beneficios de regularización).

22 Extinción de las sanciones (art. 169 CT). Artículo 169º.- EXTINCION DE LAS SANCIONES Las sanciones por infracciones tributarias se extinguen conforme a lo establecido en el Artículo 27º. Artículo 27º.- EXTINCION DE LAS SANCIONES La obligación tributaria se extingue por los siguientes medios: 1. Pago. 2. Compensación. 3. Condonación. 4. Consolidación. 5. Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa. 1. Otros que se establezcan por leyes especiales.

23 Interpretación equivocada de una norma o “duda razonable” Requisitos para la extinci ó n: - No se hubiese pagado monto alguno por concepto de la deuda tributaria relacionada con dicha interpretación. - La norma aclaratoria señale expresamente que es de aplicación el presente numeral (proy. Elimina). Los intereses y sanciones son los devengados desde el d í a siguiente del vencimiento o de la comisi ó n de la infracci ó n hasta los 5 d í as h á biles siguientes a la publicaci ó n de la aclaraci ó n en el Diario Oficial "El Peruano". La aclaraci ó n podr á realizarse mediante Ley o norma de rango similar, D.S. refrendado por el Ministro de Econ. y Finanzas, Res. de Superintendencia o norma de rango similar o RTF de observancia obligatoria. Artículo 170 CT

24 Ejemplos de Aplicación: RTF Nº 1369-1-96 de observancia obligatoria: Señala respecto del sistema de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta señala que el artículo 85º de la Ley genera confusión interpretativa y por ello aplica el artículo 170º del CT. RTF 420-5-2000, no es de observancia obligatoria, aplica el art. 170º del CT, en un caso que señala que la aplicación del saldo de exportador por IGV contra la Cont. al FONAVI era materia de una duda razonable en tanto las normas no permitían determinar si dicha contribución era ingreso del Tesoro Público.

25 Duplicidad de Criterio (art. 170 CT). La Administración Tributaria haya tenido duplicidad de criterio en la aplicación de la norma y sólo respecto de los hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo vigente. RTF Nº 2770: Si anteriores revisiones no observaron las omisiones que la firma incurrió, n significa un caso de doble interpretación, pues ello equivaldría a admitir que la ineficiencia de un inspector puede convalidar una situación contraria a Ley. RTF Nº 5983 (25.01.71): Se incurre en dualidad de criterio, eximente de sanción, cuando el nuevo criterio adoptado modifica la reiterada práctica administrativa manifestada al acotar y que indujo al contribuyente a error.

26 Inaplicación de Intereses y Sanciones No procede la aplicaci ó n de intereses ni sanciones cuando: Exista “duda razonable” en la interpretación de la norma. Exista “duplicidad de criterio” de la Administración Tributaria. Artículo 170 CT

27 Concurso de Infracciones RTF Nº 27-5-98 y 426-5-2000: No existe concurso de infracciones entre la infracción por no pagar retenciones y la de declarar cifras falsas en Declaración Jurada. (ambas tipificadas en el artículo 178 del CT). RTF. 288-1-98: No retener el tributo y no declararlo son dos infracciones distintas originadas en hechos distintos. RTF. 01753-1-2006: TF aplica el concurso por infracciones de omitir llevar el registro de compras y no exhibirlo en los plazos requeridos.

28 Tipos de Infracciones (Art. 172º) InfraccionesNorma Legal Inscribirse o acreditar la inscripciónArt. 173º Emitir o exigir comprobantes de pago.Art. 174º Llevar libros o registros contablesArt. 175º Presentar declaraciones o comunicacionesArt. 176º Permitir el control de la Administración Tributaria, informar y comparecer ante la misma Art. 177º Otras obligaciones tributariasArt. 178º

29 Determinación de la Multa (art. 180 CT) En función a: - La Unidad Impositiva Tributaria (UIT) - IN: Total de Ventas Netas y/o ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no gravables o ingresos netos o rentas netas comprendidos en un ejercicio gravable - I: Cuatro veces el límite máximo de cada categoría de los ingresos brutos del nuevo RUS - El tributo : omitido, no retenido, no percibido, el monto aumentado indebidamente - El valor de los bienes materia de comiso - El impuesto bruto

30 DELITO TRIBUTARIO Artículo 189º.- JUSTICIA PENAL Corresponde a la justicia penal ordinaria la instrucción, juzgamiento y aplicación de las penas en los delitos tributarios, de conformidad a la legislación sobre la materia. No procede el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la formulación de denuncia penal por delito tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo cuando se regularice la situación tributaria, en relación con las deudas originadas por la realización de algunas de las conductas constitutivas del delito tributario contenidas en la Ley Penal Tributaria, antes de que se inicie la correspondiente investigación fiscal o a falta de ésta, el Órgano Administrador del Tributo notifique cualquier requerimiento en relación al tributo y período en que se realizaron las conductas señaladas. La improcedencia de la acción penal contemplada en el párrafo anterior, alcanzará igualmente a las posibles irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se hubieran cometido exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización. Se entiende por regularización el pago de la totalidad de la deuda tributaria o en su caso la devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio tributario obtenido indebidamente. En ambos casos la deuda tributaria incluye el tributo, los intereses y las multas. El Ministro de Justicia coordinará con el Presidente de la Corte Suprema de la República la creación de Juzgados Especializados en materia tributaria o con el Fiscal de la Nación el nombramiento de Fiscales Ad Hoc, cuando las circunstancias especiales lo ameriten o a instancia del Ministro de Economía y Finanzas. Artículo sustituido por el Artículo 61° de la Ley N° 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998. Código Tributario

31 Delitos Tributarios: Pago evita acción penal El artículo 189º también señala que no procede el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la formulación de denuncia penal por delito tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo cuando se regularice la situación tributaria, en relación con las deudas originadas por la realización de algunas de las conductas constitutivas del delito tributario contenidas en la Ley Penal Tributaria, antes de que se inicie la correspondiente investigación fiscal o a falta de ésta, el Órgano Administrador del Tributo notifique cualquier requerimiento en relación al tributo y período en que se realizaron las conductas señaladas, alcanzando con esta disposición a las posibles irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se hubieran cometido exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización Se entiende por regularización el pago de la totalidad de la deuda tributaria o en su caso la devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio tributario obtenido indebidamente. En ambos casos la deuda tributaria incluye el tributo, los intereses y las multas

32 Artículo 190º.- AUTONOMIA DE LAS PENAS POR DELITOS TRIBUTARIOS Las penas por delitos tributarios se aplicarán sin perjuicio del cobro de la deuda tributaria y la aplicación de las sanciones administrativas a que hubiere lugar. Código Tributario

33 Artículo 191º.- REPARACION CIVIL No habrá lugar a reparación civil en los delitos tributarios cuando la Administración Tributaria haya hecho efectivo el cobro de la deuda tributaria correspondiente, que es independiente a la sanción penal. Código Tributario

34 Artículo 192°.- FACULTAD DISCRECIONAL PARA DENUNCIAR DELITOS TRIBUTARIOS Y ADUANEROS Cualquier persona puede denunciar ante la Administración Tributaria la existencia de actos que presumiblemente constituyan delitos tributarios o aduaneros. Los funcionarios y servidores públicos de la Administración Pública que en el ejercicio de sus funciones conozcan de hechos que presumiblemente constituyan delitos tributarios o delitos aduaneros, están obligados a informar de su existencia a su superior jerárquico por escrito, bajo responsabilidad. La Administración Tributaria, de constatar hechos que presumiblemente constituyan delito tributario o delito de defraudación de rentas de aduanas; o estén encaminados a dichos propósitos, tiene la facultad discrecional de formular denuncia penal ante el Ministerio Público, sin que sea requisito previo la culminación de la fiscalización o verificación, tramitándose en forma paralela los procedimientos penal y administrativo. En tal supuesto, de ser el caso, emitirá las Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa, Órdenes de Pago o los documentos aduaneros respectivos que correspondan, como consecuencia de la verificación o fiscalización, en un plazo que no exceda de noventa (90) días de la fecha de notificación del Auto de Apertura de Instrucción a la Administración Tributaria. En caso de incumplimiento el Juez Penal podrá disponer la suspensión del procedimiento penal, sin perjuicio de la responsabilidad a que hubiera lugar. En caso de iniciarse el proceso penal, el Juez y/o Presidente de la Sala Superior competente dispondrá, bajo responsabilidad, la notificación al Órgano Administrador del Tributo, de todas las resoluciones judiciales, informe de peritos, Dictamen del Ministerio Público e Informe del Juez que se emitan durante la tramitación de dicho proceso. En los procesos penales por delitos tributarios, aduaneros o delitos conexos, se considerará parte agraviada a la Administración Tributaria, quien podrá constituirse en parte civil. (Artículo 192° sustituido por el Artículo 98° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004 y vigente a partir del 6 de febrero de 2004). Código Tributario

35 FACULTAD DISCRECIONAL PARA DENUNCIAR DELITOS TRIBUTARIOS Y ADUANEROS “Artículo 192°.- (...) La Administración Tributaria, de constatar hechos que presumiblemente constituyan delito tributario o delito de defraudación de rentas de aduanas; o estén encaminados a dichos propósitos, tiene la facultad discrecional de formular denuncia penal ante el Ministerio Público, sin que sea requisito previo la culminación de la fiscalización o verificación, tramitándose en forma paralela los procedimientos penal y administrativo. En tal supuesto, de ser el caso, emitirá las Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa, Órdenes de Pago o los documentos aduaneros respectivos que correspondan, como consecuencia de la verificación o fiscalización, en un plazo que no exceda de noventa (90) días de la fecha de notificación del Auto de Apertura de Instrucción a la Administración Tributaria. En caso de incumplimiento el Juez Penal podrá disponer la suspensión del procedimiento penal, sin perjuicio de la responsabilidad a que hubiera lugar ”

36 PARALELISMO DE LAS VÍAS Y AUTONOMÍA DE LAS PENAS POR DELITOS El Artículo 192° señala expresamente que la Administración Tributaria, tiene la facultad de formular denuncia penal ante el Ministerio Público, sin que sea requisito previo la culminación de la fiscalización o verificación, tramitándose en forma paralela los procedimientos penal y administrativo. Con la misma lógica el artículo 190º señala que: Las penas por delitos tributarios se aplicarán sin perjuicio del cobro de la deuda tributaria y la aplicación de las sanciones administrativas a que hubiere lugar, mientras que el artículo 191º evita la reparación civil en los delitos tributarios cuando la Administración Tributaria haya hecho efectivo el cobro de la deuda tributaria correspondiente, que es independiente a la sanción penal. Esta disposición ha sido cuestionada por algunos que señalan que se vulnera el principio del “ne bis in idem”; sin embargo los que defienden esta norma postulan que no se vulnera dicho principio en tanto no se produce la triple identidad de hecho, sujeto y fin protegido, ya que el bien protegido con la tipificación del delito es distinto del fin que persigue con la imposición de las sanciones administrativas.

37 Eliminación de Requisito de Procedibilidad de la acción penal El Artículo 7° del Decreto Legislativo N° 813, Ley Penal Tributaria, establecía que, en los casos de delito tributario, el Ministerio Público sólo podría ejercitar la acción penal a petición de la parte agraviada, considerando a este efecto al órgano administrador del tributo; Mediante Resolución de Superintendencia N° 040-2001/SUNAT se creó la Comisión Especial encargada de decidir respecto de la procedencia o improcedencia de la interposición de denuncias por presunto delito de defraudación tributaria ante el Ministerio Público; Sin embargo, la Segunda Disposición Modificatoria y Derogatoria del Decreto Legislativo N° 957, Código Procesal Penal, ha modificado el mencionado Artículo 7°, por lo cual, a la fecha, el Ministerio Público, en los casos de delito tributario, dispondrá la formalización de la investigación preparatoria previo informe motivado del órgano administrador del tributo; Mediante Resolución de Superintendencia N° 196-2006/SUNAT se desactiva comisión encargada de decidir sobre procedencia o improcedencia de la interposición de denuncias por presunto delito de defraudación tributaria

38 FACULTAD PARA DENUNCIAR OTROS DELITOS ART. 193º : La Administración Tributaria formulará la denuncia correspondiente en los casos que encuentre indicios razonables de la comisión de delitos en general, quedando facultada para constituirse en parte civil.